Zmiany w podatku CIT od 1 stycznia 2018 roku

Zespół prawny

A.M. Jesiołowscy-Finanse sp. z o.o.

Przegląd najważniejszych zmian w podatku CIT od 1 stycznia 2018 r.

Ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U.2017.2175 z dnia 2017.11.27) przewiduje szereg zmian w podatku CIT mających na celu przede wszystkim uszczelnienie systemu podatku dochodowego od osób prawnych. W niniejszym artykule omówiono wybrane zmiany, które wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2018 r.

1. Wyodrębnienie dwóch kategorii źródeł przychodów w CIT

Ustawa nowelizująca wprowadziła dwie istotne modyfikacje w zakresie źródeł przychodów w CIT.

Po pierwsze, wyodrębniła dwa źródła przychodów: zyski kapitałowe oraz inne źródła przychodów, tj. pozostałe zyski z działalności gospodarczej (operacyjnej).

Po drugie, wprowadziła zasadę oddzielenia dochodów uzyskiwanych z pierwszego z ww. źródeł od pozostałych dochodów podatnika. Przychody i koszty z obu źródeł będą zatem rozliczane odrębnie – a contrario należy podkreślić, że łączeniu podlegać będą jedynie dochody z poszczególnych ww. źródeł przychodów. Oznacza to w praktyce, że strat z jednego źródła nie będzie można odliczać od dochodów z drugiego źródła. Jeżeli więc podatnik uzyska dochód tylko z jednego z tych źródeł, a w drugim poniesie stratę, opodatkowaniu podlegać będzie dochód uzyskany z jednego źródła, bez pomniejszania go o stratę poniesioną w drugim źródle przychodów.

Praktycznym skutkiem zasady braku możliwości kompensacji przychodów z działalności gospodarczej ze stratami z zysków kapitałowych i odwrotnie będzie konieczność odrębnej kalkulacji dochodów z zysków kapitałowych i dochodów z pozostałej działalności gospodarczej oraz wzrost obciążeń podatkowych w sytuacji, gdy działalność operacyjna przynosi dochody, a przez źródła kapitałowe generowana jest strata (lub na odwrót).

Co istotne, powyższe zasady mają charakter uniwersalny w tym sensie, że dotyczą również przychodów uzyskanych i kosztów poniesionych za pośrednictwem  m. in.  spółek osobowych –  vide: pkt 3.

2. Lista przychodów zaliczanych do przychodów z zysków kapitałowych

Skoro dotychczasowe przepisy ustawy o CIT nie wyodrębniały źródła przychodów w postaci przychodów z zysków kapitałowych, to tym samym brak było potrzeby istnienia regulacji wskazujących jakiego rodzaju przychody można zakwalifikować do tego źródła.

Sytuacja zmieniła się w związku z opisanym powyżej wyodrębnieniem ww. źródła przychodów – ustawodawca wskazał w ustawie nowelizującej listę przychodów zaliczanych do przychodów z zysków kapitałowych. Są to m.in.: przychody z udziału w zyskach osób prawnych, zbycia udziałów i akcji; zbycia wierzytelności i papierów wartościowych; przychody z niektórych praw majątkowych (licencji, know-how, praw autorskich) – szczegółowe wyliczenie zawarte jest w nowo dodanym art. 7b ustawy o CIT.

3. Kwalifikacja dochodów ze wspólnych przedsięwzięć gospodarczych oraz z wielopodmiotowych stosunków prawnych

Kolejnym rezultatem wprowadzenia dodatkowej kategorii źródła przychodów w postaci przychodów z zysków kapitałowych była konieczność odniesienia się przez ustawodawcę do przychodów uzyskiwanych przez podatnika w ramach współdziałania z innymi podmiotami np. za pośrednictwem spółek osobowych oraz w ramach wielopodmiotowych stosunków prawnych np. współwłasności.

W art. 5 ust. 1a w zw. z ust. 1 ustawy o CIT przesądzono, że przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych (łączące się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku) należy uznać za przychody z zysków kapitałowych zwiększające przychody wspólnika uzyskane z tego źródła.

4. Usługi niematerialne a koszty uzyskania przychodu

Ustawa z dnia 27 października 2017 r. wprowadza ograniczenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na niektóre usługi niematerialne oraz opłat z tytułu korzystania z praw autorskich, praw własności przemysłowej lub know-how poprzez wprowadzenie limitu wydatków (wynoszącego 5% wskaźnika EBIDTA), które będą mogły zostać rozpoznane jako koszt uzyskania przychodu. Nielimitowane będą wydatki z powyższej kategorii kosztów, nie przekraczające łącznie w roku podatkowym 3 mln zł.

Ograniczenie w odliczeniu kosztów odnosi się jedynie do usług nabywanych od: podmiotów powiązanych oraz podmiotów z tzw. rajów podatkowych. Należy zaznaczyć, iż dotyczy to także wypadku, gdy wydatki nie zostały poniesione na rzecz podmiotów powiązanych, ale na rzecz podmiotu niepowiązanego, jeżeli tylko rzeczywistym właścicielem należności (beneficial owner) jest podmiot powiązany z podatnikiem (lub podmiot z raju podatkowego). Ograniczenia nie stosuje się do kosztów usług, licencji i opłat ponoszonych na rzecz podmiotów niepowiązanych.

Analizowane ograniczenie nie będzie miało zastosowania do ww. wydatków, o ile prawidłowość ich kalkulacji jest potwierdzona decyzją w sprawie uznania prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej pomiędzy podmiotami powiązanymi (APA) ani do wydatków bezpośrednio związanych z wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi.

W praktyce opisana nowelizacja przepisów wymaga od podatników wprowadzenia zmian polityki rozpoznawania kosztów podatkowych, jak również wcześniejszego planowania i kalkulacji wydatków na usługi niematerialne objęte nową regulacją.

5. Wprowadzenie minimalnego podatku od nieruchomości komercyjnych będących budynkiem handlowo-usługowym lub biurowym o wartości początkowej ponad 10 mln zł

Całkowicie nowym rozwiązaniem jest wprowadzony ustawą nowelizującą tzw. minimalny podatek dochodowy dotyczący podatników posiadających nieruchomości komercyjne (budynki handlowo-usługowe sklasyfikowane jako: centra handlowe, domy towarowe, samodzielne sklepy i butiki oraz budynki biurowe) stanowiące środki trwałe, których wartość początkowa przekracza 10 mln zł.

Podatnicy będący właścicielami wymienionych budynków są zobowiązani od wejścia w życie nowych przepisów do zapłaty dodatkowego zobowiązania podatkowego, przy czym podstawę opodatkowania stanowi przychód odpowiadający wartości początkowej tych środków trwałych (ustalanej na pierwszy dzień każdego miesiąca) przekraczających kwotę 10 mln zł. Stawka podatku wynosi 0,035% tak ustalonej podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

Ustawodawca wskazuje, co należy rozumieć przez wartość początkową w zależności od statusu właścicielskiego środka trwałego. W przypadku gdy środek trwały stanowi współwłasność podatnika, przy obliczaniu wartości początkowej przyjmuje się wartość wynikającą z ewidencji podatnika. W przypadku podatnika będącego wspólnikiem spółki nie będącej osobą prawną, przepis dotyczący współwłasności stosuje się odpowiednio, przy czym wartość początkową środka trwałego przypadającą na wspólnika ustala się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału).

Warto wiedzieć, że podatek nie będzie naliczany w odniesieniu do nieruchomości wykorzystywanych wyłącznie lub w głównym stopniu na własne potrzeby.

Co istotne w praktyce, podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać podatek i wpłacać go na rachunek właściwego urzędu skarbowego w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który płacony jest podatek. Kwotę obliczonego za dany miesiąc podatku od nieruchomości komercyjnych można odliczać od zaliczki na podatek CIT obliczony na zasadach ogólnych. W przypadku podatników wpłacających zaliczki kwartalne, odliczeniu od zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych podlega omawiany podatek obliczony za miesiące przypadające na dany kwartał. Kwotę uiszczonego i nie odliczonego w roku podatkowym podatku od nieruchomości komercyjnych odlicza się od podatku CIT obliczonego za rok podatkowy. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym.

6. Podwyższenie progu jednorazowej amortyzacji do 10 000 zł

Dotychczasowe przepisy ustawy o CIT wskazywały, iż podatnicy mogą zrezygnować z dokonywania odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, których wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł. W takiej sytuacji wydatki poniesione na ich nabycie stanowiły koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

W znowelizowanych przepisach przewidziano podwyższenie z 3.500 zł do 10.000 zł limitu wartości środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, umożliwiającego jednorazowe zaliczenie bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie tych środków lub wartości.

Podniesienie tego limitu powinno zachęcić podatników, a w szczególności mikro, małe i średnie przedsiębiorstwa, do zwiększenia wydatków inwestycyjnych.