Polski Ład podsumowanie cz. 5 – Zmiany w CIT estońskim

Wprowadzenie

Od 2021 roku w Polsce funkcjonuje instytucja nazywana CIT-em estońskim, której pierwowzorem miały być uregulowania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych przyjęte w Estonii i cieszące się w tym kraju dużą popularnością wśród przedsiębiorców. Polski model CIT-u estońskiego w wielu kwestiach jednak różni się od modelu wyjściowego, gdyż posiada wiele ograniczeń jego stosowania, w związku z czym nie każdy podatnik CIT może bez problemu z niego skorzystać. Problemy te zostały dostrzeżone już w pierwszym roku stosowania tego mechanizmu w 2021 roku i w związku z tym również CIT estoński został objęty zmianami w ramach tzw. Polskiego Ładu. W niniejszej analizie zostaną przedstawione zmiany, które Polski Ład wprowadził w dotychczasowych regulacjach CIT-u estońskiego oraz ograniczenia, które w ramach tej instytucji pozostały bez zmian.

Dotychczasowe regulacje i ich wady

Jak można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów, CIT estoński, zwany ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, jest nowoczesnym sposobem opodatkowania, który promuje inwestycje i minimalizuje formalności przy rozliczeniu podatków. Jego istotą jest brak opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zysków, które zostały zatrzymane w spółce. W ramach CIT-u estońskiego opodatkowuje się tylko te zyski, które zostały w różny sposób wypłacone wspólnikom.

Nie omawiając jego szczegółowych zagadnień (kwestie te były kilkukrotnie poruszane w naszych biuletynach, min. w biuletynie z 07.01.2021 roku: http://okolicebiznesu.pl/pliki/Biuletyny/Biuletyn-AMJF-07_01_2021.pdf oraz w biuletynie z 10.02.2021 roku: http://okolicebiznesu.pl/pliki/Biuletyny/Biuletyn-AMJF-10_02_2021.pdf) należy dostrzec, iż dotychczasowe rozwiązania obarczone były kilkoma wadami. Pierwszą niedoskonałością polskiego modelu CIT-u estońskiego jest wysoki poziom skomplikowania regulacji (ponad 100 stron Objaśnień Ministra Finansów) – mechanizm, który w Estonii jest prosty i zrozumiały dla przedsiębiorcy, w Polsce został skomplikowany do granic możliwości. Drugą kwestią jest istnienie wielu niejednoznacznych przepisów (np. w zakresie tzw. ukrytych zysków). Trzecią wadą dotychczasowych regulacji były niewątpliwie także spore ograniczenia podmiotowe (w zakresie grup podatników mogących skorzystać z mechanizmu), przychodowe czy obowiązków ponoszenia nakładów w ramach wybranych aktywów. Kolejnym czynnikiem, który w znacznym stopniu odpychał od wybierania przez przedsiębiorców CIT-u estońskiego były również drastyczne podatki od przekształcenia. Wreszcie, sporą niedoskonałością była mała elastyczność we wchodzeniu i wychodzeniu z reżimu CIT-u estońskiego (wejść można było co do zasady jedynie do końca stycznia, zaś wyjść dopiero po 4 latach funkcjonowania w ramach tego mechanizmu).

Efektem takich uregulowań było skorzystanie z instytucji CIT-u estońskiego jedynie ponad 300 spółek w skali całego kraju w 2021 roku.

Zmiany wprowadzone przez Polski Ład

Obserwując uregulowania CIT-u estońskiego już w ramach funkcjonowania Polskiego Ładu trzeba przyznać, że od 1 stycznia 2022 roku zmienia się w tym zakresie sporo kwestii. Przepisy nadal pozostają na niesamowicie wysokim poziomie skomplikowania, jednak – co ważne – zniknęło sporo ograniczeń. Nowe regulacje dużo ułatwiają polskim podatnikom w zakresie czerpania korzyści z CIT-u estońskiego i niewątpliwie instytucja ta staje się obecnie bardziej atrakcyjna w porównaniu do 2021 roku.

Po pierwsze, CIT estoński staje się dostępny dla spółek komandytowych oraz komandytowo-akcyjnych (co jest istotne szczególnie dla spółek komandytowych, które przecież w ubiegłym roku stały się podatnikami CIT).

Po drugie, zostały znacząco złagodzone regulacje w zakresie podatku od przekształcenia oraz podatku od wyrównania różnic przejściowych. Wejście w estoński CIT wiąże się z koniecznością wyrównania wyniku bilansowego i wyniku podatkowego, zaś na takim wyrównaniu może pojawić się podatek (od korekty wstępnej). W ramach aktualnych regulacji zostaje on jednak odroczony, a ponadto istnieje nawet możliwość jego wygaśnięcia (w przypadku dostatecznie długiego funkcjonowania w reżimie mechanizmu estońskiego CIT). Jeśli zaś chodzi o podatek od przekształcenia, to dotychczas przedsiębiorca, który chcąc skorzystać z CIT-u estońskiego przekształcał się w spółkę z o.o. (z JDG lub np. spółki jawnej), musiał liczyć się z zapłatą drastycznej daniny od takiej zmiany formy działalności gospodarczej. W obecnym stanie prawnym, podatek ten wystąpi jedynie, gdy wartość podatkowa i księgowa środków trwałych będzie się różnić, tj. gdy wartość księgowa przewyższa wartość podatkową.

Po trzecie, został usunięty górny limit przychodów (100 mln złotych), który dla wielu przedsiębiorców chcących skorzystać z estońskiego CIT był dotychczas sporą barierą.

Po czwarte, niewątpliwą zmianą na plus jest większa elastyczność przystąpienia do estońskiego CIT – obecnie można to uczynić w dowolnym momencie w roku, od początku danego miesiąca (wcześniej trzeba było to uczynić w styczniu).

Po piąte, analogiczną korzyścią jest możliwość wyjścia (rezygnacji) z mechanizmu przed upływem 4 lat, na koniec danego roku podatkowego. Dzięki temu, część przedsiębiorców może zasadniczo potraktować estoński CIT jako formę eksperymentu w ramach prowadzonej działalności, gdyż bariery wejścia i wyjścia w ten reżim została bardzo uelastyczniona.

Po szóste, usunięte zostały ograniczenia inwestycyjne, które w 2021 roku stanowiły spore ograniczenie.

Po siódme, znacząco obniżono stawki podatkowe – obecnie efektywna stawka dla dużego podatnika CIT wynosi 25 % (CIT+PIT), zaś dla małego podatnika CIT – 20% (CIT+PIT).

Wreszcie po ósme, Polski Ład wprowadził w estońskim CIT możliwość kwartalnego rozliczenia VAT (do limitu sprzedaży  4 mln euro brutto rocznie), a także brak obowiązku raportowania schematów podatkowych w okresie rozliczenia estońskim CIT-em.

Ograniczenia, których Polski Ład nie zmienił

Przepisy Polskiego Ładu pozostawiły jednak pewne dotychczasowe uregulowania bez zmian. Najpoważniejszym ograniczeniem jest pozostawienie bez zmian prostej struktury, polegającej na tym, że wyłącznie spółki, których wspólnikami są osoby fizyczne i które to spółki same nie posiadają udziałów w innych spółkach, mogą być objęte estońskim CIT-em

Kolejnym ograniczeniem, które pozostaje bez zmian jest konieczność posiadania min. 50% przychodów z działalności operacyjnej (innej niż przychody pasywne, tj. przychody z wierzytelności, odsetki, poręczeń i gwarancji, praw autorskich, praw własności  przemysłowej, zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych, transakcji z podmiotami powiązanymi, gdy nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub jest znikoma). 

Co więcej, sprawozdanie finansowe w reżimie estońskiego CIT-u nadal musi być sporządzane zgodnie z ustawą o rachunkowości (a nie MSR)

Kolejnym bardzo poważnym ograniczeniem, którego Polski Ład nie zmienił, jest konieczność posiadania minimum 3 pełnych etatów w firmie (nieobejmujących udziałowców czy akcjonariuszy), w dodatku minimum przez 300 dni w roku lub – alternatywnie – konieczność ponoszenia miesięcznych wydatków na współpracowników (będących np. na umowach o dzieło czy umowach zlecenia), jednak wówczas gdy spółka pełni względem takich osób funkcję płatnika PIT i ZUS w wysokości minimum trzykrotności przeciętnego wynagrodzenia. Trzeba jednak poczynić zastrzeżenie, iż w przypadku małego podatnika w pierwszym roku jego działalności wymóg 3 pełnych etatów zostaje obniżony do 1 pełnego etatu (analogicznie w przypadku wydatków na współpracowników obniża się do jednego przeciętnego wynagrodzenia w miesiącu). 

Innymi ograniczeniami, których nie objął w ramach estońskiego CIT-u Polski Ład są sytuacje podatników utworzonych w wyniku niektórych reorganizacji (a więc przede wszystkim połączenia, przekształcenia czy aportu), poza sytuacją przekształcenia, a ponadto sytuacje gdy sama spółka została podzielona wniosła do innego podmiotu przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa bądź inne składniki majątku o wartości powyżej 10 tysięcy euro. W wymienionych wyżej przypadkach podatnicy nie będą mogli skorzystać z estońskiego CIT-u w danym roku podatkowym utworzenia (podziału, wniesienia wkładu) oraz w roku kolejnym – nie krócej niż 24 miesiące. 

Raz jeszcze trzeba zasygnalizować, że sytuacjami tymi nie są objęte przekształcenia – dlatego też przedsiębiorca będący na JDG czy też prowadzący działalność w formie spółki osobowej może bez żadnych przeszkód przekształcić się np. do spółki komandytowej lub spółki z o.o. i od razu korzystać z estońskiego CIT-u.

Podsumowanie

Polski Ład niewątpliwie bardzo uprościł mechanizm wejścia i wyjścia w ramach estońskiego CIT-u. Mimo że przepisy są nadal dosyć skomplikowane, to jednak sama instytucja staje się dużo bardziej atrakcyjnym rozwiązaniem z punktu widzenia biznesu. Obniża ona efektywny podatek, a przy okazji jest obecnie dostępna dla szerszej grupy podatników. Podmiotami uprawnionymi nie są już teraz wyłącznie spółki kapitałowe, ale także spółki komandytowe i komandytowo-akcyjne. Co więcej, usunięto bądź złagodzono sporo dotychczasowych ograniczeń w zakresie przychodów, inwestycji i zobowiązań podatkowych. Nadal jednak część rozwiązań pozostała bez zmian, co w obliczu tak wielkiej reformy prawa podatkowego można uznać za spory mankament.

Źródła:

https://www.podatki.gov.pl/cit/estonski-cit/
https://www.podatki.gov.pl/media/7376/estonski_cit_2-0_praktyczny_przewodnik_dla_biznesu.pdf

Michał Wilk, Biznes po Polskim Ładzie (materiały z kursu)

https://www.gov.pl/web/finanse/estonski-cit